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地方政府訂定礦石稅自治條例的稅額,有沒有界限?

    花蓮縣政府從98年起訂定礦石稅自治條例,105年6月28日公布「花蓮縣礦石開採特別稅自治條例」,將每公噸徵收稅額從10元調高到70元。福安礦業公司認為縣府違反地方稅法通則調漲30%上限的規定,申請復查、訴願接連遭縣府駁回。該公司後來提出行政訴訟,法院認為漲幅違反地方稅法通則第4條第1項,稅額調高上限在30%內的規定,乃屬無效,判決福安公司勝訴確定(臺北高等行政法院108年度訴字第449號、最高行政法院109年度上字第962號判決)。由於礦石稅收入,占縣府全年預算歲入極大的比例,影響至為深遠。最近縣府又要重新訂定礦石稅條例,稅額多少的爭議又再度被提起!

    首先,法院的裁判是個案認定的,對不同的個案並無拘束力,更何況當初對福安公司課稅的條例已經失效,縣府重新要訂定新條例,法理上並沒有說一定要受到法院前案判決見解的拘束。

    現行租稅制度有國稅和地方稅之分,兩者係依據法定稅目來區分,並非按稅收係歸屬中央或者是地方來作劃分,例如:依據財政收支劃分法第8條規定「所得稅總收入10%、營業稅總收入減除依法提撥之統一發票給獎獎金後之40%及貨物稅總收入 10%,應由中央統籌分配直轄市、縣…。」可見雖然所得稅、營業 稅、貨物稅均為國稅,但是稅收並未完全歸屬中央所有。另外依財政收支劃分法第 12 條之規定,地價稅、 田賦、土地增值稅、房屋稅、使用牌照稅、 契稅、印花稅、娛樂稅等均為地方稅。

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    憲法第110條規定地方政府有課稅權,釋字第277號解釋理由書認為,財政收劃分法第7條規定「縣、市稅課立法,以本法有明文規定者限,並由中央制定各該稅法通則,以為縣、市立法之依據。」,由中央制定稅法通則做為地方自治團體立法之依據,係為貫徹租稅法律主義之意旨,與憲法規定並不牴觸。由於財政收支劃分法於劃分中央與地方稅源時,將所得稅、貨物稅等稅源較多的稅目劃歸中央,將財產稅等稅源收入少的稅目劃歸地方,造成地方的稅收財源較少且稅收嚴重不足。故該解釋作成後,中央制定地方稅法通則作為地方政府課稅之依據。依地方稅法通則規定,地方政府得開徵特別稅課、臨時稅課或附加稅課。原則上,各地方政府所制定之地方稅自治條例規定,該自治條例課徵的效力只能及於適用該地方政府轄區之行政區域範圍,並不能及於轄區外的地區。所以,地方稅的課徵不能對與該地方政府無任何關係的人、事或從事之行為課稅。一般認為地方政府所享有的課稅權範圍限於:(一)在該地方政府所管轄區域內有住所、居所或房屋的人;(二)在該地方政府的轄區內有事務所或營業場所之人;(三)對於該地方政府轄區內有土地、房屋之所有權人或其他財產及上述財產所產生之孳息,或者在該地方政府所管轄之地區 「從事特定行為」者。因此,流通至轄區即出產地以外之其他區域的水資源、油礦、天然氣、礦石等,會產生租稅移轉之問題,也就是間接的對全國人民課稅,違反地方稅取之於地方、用之於地方之精神,理論上不應該課徵地方稅,故有學者認為,宜蘭縣及花蓮縣所開徵的礦石開採特別稅,不論其開採後是流通於轄區內或轄區內,都會增加其稅負的成本,似不應該課徵地方特別稅,可是財政部已經通過備查。

    這次的爭議出在地方稅法通則第4條第1項「直轄市政府、縣 (市) 政府為辦理自治事項,充裕財源,除印花稅、土地增值稅外,得就其地方稅原規定稅率 (額) 上限,於百分之三十範圍內,予以調高,訂定徵收率 (額) 。但原規定稅率為累進稅率者,各級距稅率應同時調高,級距數目不得變更。」該條之立法理由,稱係為「使納稅義務人可預測其應負擔稅捐」。那麼從10元一次調高到70元超過30%,到底可不可以?有學者認為此項管制規定,是針對「法定義務辦理」的中央法律規定的地方稅目(例如地價稅、房屋稅、使用牌照稅等),准許地方自治團體有限度的自治補充空間,對於法律規定地方稅,可以本於地方自治權精神,就法定的標準稅率,酌量調高,並以法律原規定稅率(額)30%範圍內為限度。至於「任意辦理的地方稅」,本於地方自治財政自主權精神,並不受本條規定的限制。但這個論點,最高行政法院109年度上字第962號判決中敘稱「…核與地方稅法通則之整體架構不符,其非屬正確之法律解釋」不予採認。所以,實務見解很顯然堅持礦石稅額一次調高不能超過30%。雖然這是個別案件的判決,但有判決先例存在,以後類似的案件,來到法院很有可能也是這樣的判決結果。

    任何立法規定都不可能期待永遠不會改變(司法院釋字第525 號、第717號解釋及第781號至第783號解釋理由書),法律要變更時,如果已經踐行一定的立法程序,並有一定期間的預告及公示程序的要求,就納稅義務人而言即可預測其應負擔的稅負,就無保護不周的情況可言。但換個角度來思考,一次調高不能超過30%,是為了避免稅負一下子就過重,希望採取循序漸進的方式來達到稅負增加的目的,這也不算是過份的要求。

    看來這是一個難解的問題,千古以來政權的更替都是起源於稅負太重,人民不能生活,才會盜賊逢起,政治的初衷不能離開民心才能持久,這個問題恐怕要有大智慧者,才能來解答!

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